Nach Rz 749 der von der Finanzverwaltung als Auslegungsbehelf herausgegebenen Umgründungssteuerrichtlinien muss bei Einbringungen die übernehmende Körperschaft am Einbringungsstichtag zivilrechtlich noch nicht existent sein. Es ist ausreichend, dass diese bei Unterfertigung des Einbringungsvertrags zumindest in Form einer vertragsfähigen Vorgesellschaft existiert. Dies setzt als Minimalerfordernis einen Gründungsvertrag voraus. Die steuerliche Rückwirkungsfiktion im Umgründungssteuerrecht hat zur Folge, dass eine erst nach dem Einbringungsstichtag gegründete übernehmende Gesellschaft mit Vollzug der Einbringung steuerlich mit Beginn des dem Einbringungsstichtag folgenden Tages als entstanden gilt. In der Praxis ist es daher üblich, dass die übernehmende GmbH beispielsweise erst im August gegründet wird. Falls der Sacheinlagevertrag noch vor Ende September abgeschlossen wird, ist (bei Vorliegen der anderen Voraussetzungen) eine steuerliche Rückbeziehung auf den 1. Jänner als Einbringungsstichtag möglich.
Zwei aktuelle Entscheidungen des UFS (GZ RV/1213-W/06 vom 28.3.2012 und GZ RV/1214-W/06 vom 16.4.2012) haben sich nun gegen diese bislang unstrittige Verwaltungspraxis gestellt. Nach Auffassung des UFS ist eine sich vor Beginn des Vorgründungsstadiums befindende Kapitalgesellschaft noch nicht dispositionsfähig und kann daher kein Vermögen übernehmen. Eine Sacheinlage nach Artikel III Umgründungssteuergesetz in eine sich vor Beginn ihres Vorgründungsstadiums befindende Kapitalgesellschaft sei daher nicht möglich.
Zu beiden Fällen ist nun ein Verfahren vor dem VwGH anhängig. Aufgrund einer Anfrage der Kammer der Wirtschaftstreuhänder hat das BMF informiert, dass an den Rechtsaussagen der Rz 749 Umgründungssteuerrichtlinien weiterhin festgehalten wird. Die UFS-Entscheidungen werden daher derzeit – vorbehaltlich des Ausgangs beim VwGH – als Einzelfälle angesehen. Aufgrund der erhöhten Unsicherheit sollte bei rückwirkenden Einbringungen in eine erst nach dem Einbringungsstichtag gegründete Gesellschaft daher Vorsicht geboten sein. Um das Risiko einer gescheiterten Umgründung nicht aufkommen zu lassen, könnte das Verschieben des Einbringungsstichtags, trotz des damit verbundenen Mehraufwands in Form einer notwendigen Zwischenbilanz, in die Überlegungen einbezogen werden (z.B. Gründung einer GmbH im Juni 2012, Erstellen einer Zwischenbilanz zum 30.6.2012 und Einbringung auf diesen Stichtag). Wir werden Sie über die weitere Entwicklung bei dieser für die Rechtsformwahl wichtigen Frage selbstverständlich auf dem Laufenden halten.
