Ausgehend vom VfGH 15.10.2004, G 49,50/04-8, womit das Gesetz betreffend die pauschale Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen für ausländische Fonds aufgehoben worden ist, wurde im AbgÄG 2004 die Besteuerung neu geregelt. Zu den bisher bestehenden Fondsarten schwarz und weiß kommt der „superweiße“ hinzu.
Künftige Besteuerungsarten
:: Schwarze Fonds
Die Pauschalbesteuerung wurde aber in modifizierter Form wieder eingeführt. Sie entfällt in Zukunft nur dann, wenn der Steuerpflichtige gem. § 40 Abs. 2 Z 2 InvFG den Selbstnachweis der ausschüttungsgleichen Erträge „in gleicher Form“ wie ein steuerlicher Vertreter spätestens 4 Monate (bei nicht in €-Währung zusätzlich noch 2 Wochen) nach Ende des Geschäftsjahres des Fonds erbringt und die Kapitalertragsteuer vom Fonds an die Österreichische Kontrollbank gemeldet wird. Dies gilt rückwirkend ab 5. Dezember 2004, somit für Fonds deren Geschäftsjahr nach dem 4. August 2004 endet. Die Gleichstellung der Besteuerung mit Inlandsfonds hängt daher von der Qualitätsanforderung dieser Nachweiserbringung ab. Das BMF hat mit seiner Info vom 4. und 25. Mai 2005 eine Berechnungsmethode bekanntgegeben, die dem „Nachweis in gleicher Form“ entspricht. Für diese Zwecke ist in der Homepage des BMF ein elektronisches Formular veröffentlicht, mit dessen Hilfe diese Erträge – nach Eingabe der betreffenden Daten – berechnet werden können und damit ein schwarzer Fonds in einen weißen oder superweißen umgewandelt werden kann. Diesem Nachweis ist weiters der Rechenschaftsbericht (auf Verlangen des Finanzamtes in deutscher Sprache) des Fonds beizulegen. Die inländische Besteuerung erfolgt mit dem Sondersteuersatz (25%) bei der individuellen Steuerveranlagung eines weißen bzw. durch KESt- Abzug beim superweißen Fonds.
Liegen die Voraussetzungen für die Besteuerung nach § 40 Abs. 2 Z 2 InvFG nicht vor, ist wie folgt vorzugehen:
- Pauschalermittlung dieser Erträge gem. § 42 Abs. 2 InvFG. Die KESt beträgt mindestens 2,5% des Depotwertes (25% von 10% des Rücknahmepreises), mit Endbesteuerungswirkung. Neu ist, dass eine tatsächliche Ausschüttung vom pauschal ermittelten Betrag abgezogen werden kann, soweit kein negativer ausschüttungsgleicher Ertrag daraus resultiert. Nachträglich tatsächlich ausgeschüttete ausschüttungsgleiche Erträge bleiben steuerfrei.
- Sicherungssteuer gem. § 42 Abs. 4 InvFG in der Höhe von 1,5% des Depotwertes (25% von 6% des Rücknahmepreises), wenn keine Offenlegung erfolgte. Damit ist keine Endbesteuerung verbunden. Bei einer Steuerveranlagung ist die Sicherungssteuer aber auf die Einkommensteuer anrechenbar.
:: Weiße Fonds
Hier handelt es sich um in Österreich steuerlich vertretene Fonds. Bei einem Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge ohne taggenauer Zinsenabgrenzung sind die Fondserträge wie bisher mit dem Sondersteuersatz (25%) im Wege der individuellen Steuerveranlagung (KZ 754 und 409 im Formular E 1) zu versteuern.
:: Superweiße Fonds
Inländische Banken können (freiwillig!) ab 1. Juli 2005 den KESt-Abzug vornehmen, wenn die ausschüttungsgleichen Erträge nachgewiesen werden, wobei eine taggenaue Zinsenabgrenzung einschließlich Ertragsausgleich gewährleistet sein muss und die Kapitalertragsteuer vom ausländischen Fonds an die Österreichische Kontrollbank gemeldet worden ist (bis fünf Tage Unterbrechung werden toleriert). Dies gilt demnach für Fonds, deren Geschäftsjahr nach dem 28. Februar 2005 endet. Damit ist die völlige Gleichstellung der Besteuerung mit Inlandfonds hergestellt (§ 40 Abs. 2 Z 2 InvFG).
Sonderfälle
:: Substanzgewinne
Bei im Betriebsvermögen befindlichen inländischen Fonds ist ein Substanzgewinn erst bei der Veräußerung oder der tatsächlichen Ausschüttung zu versteuern, während bei im Privatvermögen befindlichen Fonds die KESt jährlich mit 25% von 20% des Substanzgewinnes (demnach mit 5%) abzuführen ist, wobei Forderungswertpapiere davon ausgenommen sind (Rz 167 f InvFR).
Bei thesaurierenden Auslandsfonds sind die Substanzgewinne Bestandteil der ausschüttungsgleichen Erträge und unterliegen der laufenden Gewinnermittlung (Rz 305 InvFR). Wird das erwähnte elektronische Formular zum Selbstnachweis für ausschüttungsgleiche Erträge entsprechend ausgefüllt, wird der steuerpflichtige Substanzgewinn alternativ für Betriebs- und Privatvermögen automatisch berechnet.
:: KESt- Abzug bei Ausschüttungen
Dieser ist bei KESt-pflichtigen Erträgen (Zinsen, Dividenden und Substanzgewinnen) vorzunehmen. Wurde mangels Meldung von der gesamten Ausschüttung KESt einbehalten, kann eine Erstattung der zuviel einbehaltenen KESt beantragt werden. Bei geeignetem Nachweis kann die Ausschüttung wie ein Aufwand abgezogen und ein negativer ausschüttungsgleicher Ertrag geltend gemacht werden (Rz 126 InvFR). Die Geltendmachung erfolgt in der E 1 dergestalt, dass entweder in KZ 754 die Kapitaleinkünfte vermindert, oder bei Fehlen dieser Einkünfte die negativen Einkünfte in KZ 760 eingetragen werden. Kommt es zu keiner Steuerveranlagung, ist die Erstattung gem. § 240 BAO zu beantragen.
:: Zertifikate versus ausländische Investmentfonds
Gilt für Investmentfonds das InvFG, handelt es sich bei Zertifikaten um von Banken individuell strukturierte Anlageprodukte. Beispiele: Index-Z, Garantie-Z (Kapitalgarantie zum Fälligkeitszeitpunkt), Discont-Z (wie eine Schuldverschreibung einzustufen), Strategie-Z (Anpassung an Marktverhältnisse), Bonus-Z (Kursgewinn auch dann, wenn Basiswert einen Kursverlust erleidet), Turbo-Z (Hebeleffekt begünstigt Gewinn, erhöht aber das Verlustrisiko), Kick- Start Z (basiert auf einer Aktie mit Kurs zum Fälligkeitszeitpunkt), Zins-Z, Aktienanleihen, Nullkuponanleihen sowie Optionsanleihen. Aus Rz 6175 EStR sind weitere Beispiele zu entnehmen, sowie Erläuterungen zur steuerlichen Behandlung von Unterschieden zwischen Ausgabe- und Einlösungswert. Investmentfonds sind geschütztes Sondervermögen, während Zertifikate Wertpapiere der emittierenden Bank sind und von deren Bonität abhängen. Das Geld kann daher im Insolvenzfall der Bank verloren gehen. Zertifikate inländischer Banken erfüllen nicht die Voraussetzungen nach § 42 InvFG, um als Fonds qualifiziert zu werden, wogegen Zertifikate ausländischer Emittenten unter bestimmten Voraussetzungen als ausländische Investmentfonds gelten, da für die Beurteilung die wirtschaftliche Betrachtungsweise maßgebend ist. Demnach können z.B. Miteigentumsgemeinschaften, Trustkonstruktionen etc. unter die Definition ausländischer Fonds fallen. Ein ausländischer Investmentfonds liegt dann vor, wenn eines der beiden Kriterien nicht vorhanden ist:
- Ein überwiegender tatsächlicher Erwerb der die Wertentwicklung bestimmenden Wertpapiere durch den Emittenten oder einen von ihm beauftragten Treuhänder unterbleibt, und
- kein aktiv gemanagtes Vermögen.
Ist eines der beiden angeführten Kriterien also nicht erfüllt, liegt – nach Ansicht des BMF – ein ausländischer Investmentfonds iSd § 42 InvFG vor. In der Fachliteratur wird diese wirtschaftliche Betrachtungsweise aber als Redaktionsversehen kritisiert, da sie zu einer unverständlichen Aussage wird, insbesondere dann, wenn das Vermögen zwar aktiv gemanagt wird, es aber zu keinem tatsächlichen Erwerb der Wertpapiere kommt.
Auf Grund der Übergangsbestimmung des § 124 b Z 85 EStG sind Indexzertifikate seit 1. März 2004 KESt-pflichtig. Es fällt daher vom Substanzgewinn KESt an. Wer ein Indexzertifikat kauft, das vor diesem Zeitpunkt ausgegeben wurde, bleibt bei einem Verkauf nach Ablauf der einjährigen Spekulationsfrist steuerfrei. Gleiches gilt für Aktienzertifikate.
Zur Problematik der KESt-Pflicht von Indexzertifikaten vor und nach dem 1. März 2004 hat das BMF am 25. März 2004 Stellung genommen und auf Rz 6 194 EStR hinsichtlich der Definition des Indexbegriffes verwiesen. Bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen kommt das BMF nämlich zu dem Schluss, dass allfällige Wertsteigerungen von Indexzertifikaten, die vor dem 1. März 2004 begeben wurden, doch KESt-pflichtig seien. Wer kann da noch den Überblick behalten?
:: Immofonds
Deren Besteuerung hängt von der Rechtskonstruktion ab.
Geschlossene Fonds gelten als Personengesellschaften, bei welchen die Gewinne den Anteilsinhabern individuell zuzurechnen sind. Bei Auslandsfonds sind die Doppelbesteuerungsabkommen anzuwenden. Ein Veräußerungsgewinn wird nach 10 Jahren steuerfrei.
Offene Fonds. Die Erträge werden ebenfalls den Anlegern individuell als Kapitaleinkünfte (KESt-pflichtig) zugerechnet. Bei ausländischen Fonds kann die ausländische Quellensteuer auf die inländische Steuer angerechnet werden. Der Verkauf des Anteils ist nach Ablauf der einjährigen Spekulationsfrist steuerfrei.
Immo-AG. Diese ist wie eine normale AG steuerpflichtig. Der Verkauf nach Ablauf der einjährigen Spekulationsfrist ist steuerfrei.
Immobilien-Investmentfonds lt. ImmoInvFG seit 1. September 2003. Steuerpflichtig ist der Anteilsinhaber mit Einkünften aus Kapitalvermögen. Es bestehen Sondervorschriften für die Gewinnermittlung. Gem. § 42 ImmoInvFG sind die steuerlichen Bestimmungen des § 42 Abs. 2 und 4 InvFG (Pauschalbesteuerung bzw. Sicherungssteuer) auch auf ausländische Immobilienfonds anzuwenden.
:: Genussscheine
Der Inhaber hat den Status eines Fremdkapitalgebers. Die Zinsen unterliegen im Normalfall der 25%igen KESt.
:: Zinserträge aus Bankguthaben und sonstigen Forderungen gegen Kreditinstitute im Ausland.
Das Budgetbegleitgesetz 2003 hat für ausländische Kapitalerträge in § 37 Abs. 8 EStG eine dem KESt-Abzug mit Endbesteuerungswirkung vergleichbare Rechtslage geschaffen. Dies geht aus den erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage hervor, ohne allerdings im Gesetz seinen ausdrücklichen Niederschlag zu finden. Diese Kapitalerträge unterliegen der 25%igen Sondersteuer (KZ 754 im Formular E 1) unter Anrechnung der ausländischen Quellensteuer bis zu 15% (KZ 757 im Formular E 1) des Ertrages. Auf die Möglichkeit der Rückerstattung der ausländischen Quellensteuer im Quellenstaat sei hingewiesen (Klienten-Info April und Mai 2005).
Erbschaftssteuerbefreiung von Kapitalvermögen
Von der Erbschaftssteuer sind gem. § 15 Abs. 1 Z 17 ErbStG Kapitalvermögen befreit, deren Erträge der inländischen KESt, oder dem Sondersteuersatz von 25% unterliegen. Damit sind auch ausländische Fonds, welche von dieser Steuer erfasst sind, endbesteuert. Von dieser Befreiung sind sowohl Anteile an ausschüttenden als auch thesaurierenden Kapitalanlagefonds, sowie an in- und ausländischen Kapitalgesellschaften umfasst, wenn im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld die Beteiligung unter 1% am Nennkapital liegt.
